问：企业合并中产生的商誉如何进行财税处理？

答：目前，我国会计法规规定，企业自创商誉不得在会计上进行确认。按照企业会计准则，涉及企业合并的会计处理首先应区分合并类型是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并。其次要看合并方式是控股合并、吸收合并还是新设合并。对于在同一控制下的企业合并，如为吸收合并,则相关资产和负债按照被吸收方原账面价值并入吸收方个别账簿，如为控股合并, 则相关资产和负债按照被合并方原账面价值纳入合并资产负债表,由此产生的溢价调整资本公积和留存收益，并不确认商誉。只有对非同一控制下的企业合并采用购买法，才涉及商誉的会计处理，确认商誉。《企业会计准则第20号—企业合并》规定，商誉是购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额。非同一控制下的企业合并有控股合并、吸收合并、新设合并三种形式。三种合并形式在确认商誉时又有不同：在非同一控制下的控股合并中，商誉仅体现在合并方的合并财务报表中，合并方的个别财务报表中一般不体现商誉；而在非同一控制下的吸收合并、新设合并中，因为被合并方或合并双方法人资格注销、账簿封存，商誉只体现在合并方或新设方的个别账簿和个别财务报表中。《企业会计准则》规定的商誉是“企业合并成本大于合并中取得被购买方各项可辨认净资产公允价值份额的差额”部分，即“正商誉”。如果企业合并成本小于合并取得被购买方各项可辨认净资产公允价值份额的差额，即负商誉，则计入当期损益。而对于控股合并来说,由于购买日,只编制合并资产负债表,而不编制合并利润表,因此负商誉对应的损益,只能反映在合并资产负债表的留存收益里,同时，商誉不属于无形资产。商誉是企业一种重要的资产，由于它的不可辨认性，企业会计准则将其从无形资产中分离而独立确认为一项资产并进行合理的计量。

企业合并所形成的商誉，持有期间不再摊销。根据《企业会计准则——资产减值》的要求，企业如果拥有因企业合并所形成的商誉的，至少应当在每年年度终了进行减值测试。由于商誉不能独立产生现金流量，因此应当结合与其相关的资产组或者资产组组合至少在每年年度终了进行减值测试。对商誉测试的减值部分，应计入当期损益，并且一旦确认，不允许冲回。商誉在资产负债表上单独列示。《企业会计准则》附录中单设“1711-商誉”会计科目进行商誉会计核算，商誉发生减值的，可以单独设置“商誉减值准备”科目，比照“无形资产减值准备”科目进行处理。

商誉在企业所得税上属于无形资产，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的规定，企业所得税法所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。在企业所得税法人税制的前提下，这里的商誉限于非同一控制下的吸收合并或新设合并中在合并方或新设方的个别账簿及个别财务报表中体现的商誉。而非同一控制下的控股合并产生的商誉则体现在合并资产负债表中。同时，商誉不分期摊销。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。也就是说，商誉在企业所得税税前列支时区别于其他无形资产的分期摊销。商誉不分期摊销，只在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

根据《中华人民共和国企业所得税法》第十条第(七)项规定：“未经核定的准备金支出”在计算应纳税所得额时不得扣除。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十五条规定：“企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。”因此，对商誉后期减值测试计入“资产减值损失”不得在企业所得税税前扣除。

编制单位：济宁中瑞税务师事务所财税专家团队